Nach § 238 Abs. 1 HGB ist jeder Kaufmann dazu verpflichtet, seine Bücher bzw. Handelsgeschäfte nach den GoB zu führen. Bei den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung (GoB) handelt es sich um Regeln zur Buchführung und Bilanzierung.
Diese GoB werden in folgende drei Bereiche gegliedert:
- Grundsätze der ordnungsgemäßen Buchführung
- Abgrenzungsgrundsätze
- Grundsätze der Bilanzierung
In der Praxis werfen Realisationsprinzip, Imparitätsprinzip und der Grundsatz der Periodenabgrenzung immer wieder Fragen auf.
Ausgangspunkt für die Bildung von Rückstellungen liefert der Grundsatz der Periodenabgrenzung. Dieser ist in § 252 Abs. 1 Nr. 5 HGB gesetzlich festgelegt. Dementsprechend sind Erträge und Aufwendungen prinzipiell dem Geschäftsjahr zuzuordnen, dem sie entstammen. Der tatsächliche Zeitpunkt der Zahlung ist somit unerheblich. Daneben basiert die Notwendigkeit zur Rückstellungsbilanzierung ganz wesentlich auf dem handelsrechtlichen Vorsichtsprinzip. Dem Vorsichtsprinzip folgend sind alle vorhersehbaren Risiken und Verluste in dem jeweiligen Geschäftsjahr zu berücksichtigen. Folglich dürfen noch nicht realisierte Gewinne (nach dem sog. Realisationsprinzip) nicht erfasst werden. Zwingend zu erfassen sind hingegen die zu erwartenden Verluste (nach dem sog. Imparitätsprinzip).
Zusammenfassend sind Rückstellungen periodenübergreifende Verbindlichkeiten. Dabei liegt die Kostenursache (Aufwand) zwar im aktuellen Geschäftsjahr, die Höhe der Verpflichtung, der Zeitpunkt der Fälligkeit sowie das Bestehen sind allerdings noch ungewiss.
Nicht zu verwechseln sind Rückstellungen mit Rücklagen. Der entscheidende Unterschied hierbei ist:
- Rückstellungen gehören zum Fremdkapital
- Rücklagen gehören zum Eigenkapital. Sie müssen nicht als Jahresüberschuss ausgewiesen werden.
Grundsätzlich werden gemäß der Gliederung der Bilanz (§ 266 HGB) drei Arten von Rückstellungen unterschieden:
- Rückstellungen für Pensionen und ähnliche Verpflichtungen (langfristige Verbindlichkeiten)
- Steuerrückstellungen (kurzfristige Verbindlichkeiten)
- Sonstige Rückstellungen für ungewisse Verpflichtungen (kurzfristige Verbindlichkeiten)
Gemäß § 253 Abs.2 HGB sind Rückstellungen mit einer Restlaufzeit von mehr als einem Jahr mit dem durchschnittlichen Marktzinssatz der vergangenen 7 Geschäftsjahre entsprechend ihrer Restlaufzeit abzuzinsen. Ziel des Barwertansatzes ist die Darstellung der wahren Belastungswirkung. Nach § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG werden Rückstellungen, deren Laufzeit am Bilanzstichtag länger als 12 Monate beträgt, mit einem Satz von 5,5% abgezinst.
Bildung
Rückstellungen sind auf der Passivseite zu verbuchen. Bei der Bildung wird das jeweilige Aufwandskonto mit dem kalkulierten Betrag im Soll bebucht. Auf dem Rückstellungskonto erfolgt dann die Gegenbuchung auf der Habenseite.
Buchungssatz:
Aufwandskonto an Rückstellungen
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